קביעת תקופת חכירה ל-24 שנים ו-11 חודשים – אינה עסקה מלאכותית

עסקה מלאכותית הינה עסקה אמיתית, אשר יש לה תוקף משפטי אך מבחינת דיני המס יש לראות בה כמלאכותית.

הפסיקה קבעה את מבחן "הטעם המסחרי הממשי" כמבחן מכריע בשאלה האם מדובר בעסקה מלאכותית, כאשר מבחן זה אינו בודק רק האם קיימת מטרה מסחרית לעסקה או לפעולה אלא נדרש שמטרה זו תהיה יסודית באופן שאילו הנישום לא היה צופה שמטרה זו תתממש, לא היה מבצע את העסקה ועל כן התוצאה היא, שאם עלה בידי הנישום להוכיח כי עמד טעם מסחרי יסודי בבסיס העסקה, כי אז לא תסווג העסקה כמלאכותית (ראו הרחבה במאמר מיום 13/7/2017).

בהתאם להגדרת "זכות במקרקעין" בסעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין (להלן: "החוק"), הסכם חכירה הנכנס לגדרו של חוק מיסוי מקרקעין הינו כזה אשר ביום חתימתו או החל ממועד הארכתו, התקופה המרבית שאליה הוא יכול להגיע – עולה על 25 שנים.

מהאמור לעיל עולה, כי הסכם חכירה אשר נחתם לתקופה (לרבות כל אפשרויות הארכתו ביום החתימה) שאינה עולה על 25 שנים, לא ייכנס לגדרו של חוק מיסוי מקרקעין.

בשבוע שעבר, ניתן פסק דין בו"ע 13766-10-16 קיבוץ מעלה גלבוע, קבוצת בני עקיבא להתיישבות חקלאית שיתופית בע"מ נ' מדינת ישראל, אשר בו טען מנהל מסמ"ק טבריה כי קביעת תקופת חכירה של 24 שנים ו-11 חודשים בהסכם עם רמ"י, נעשתה אך ורק בשל הרצון להתחמק מתשלום מס ולפיכך מהוות עסקה מלאכותית והוא רשאי "להתעלם" מדרך הצגתה ולהציגה בדרך שונה.

במקרה דנן, דובר על מיזם אגירה שאובה של קיבוץ מעלה גלבוע וקיבוץ רשפים
(להלן: "הנישומים") אשר עבורו נדרשה הקצאת קרקע ולפי תנאי רישיון החשמל נדרשה זיקה לקרקע לכל תקופת רישיון הייצור. את רישיון הייצור מקבלים כאשר המתקן מוכן והוא ניתן ל-20 שנים מיום מתן הרישיון, כאשר הרשות רשאית להאריך את תוקפו לתקופה נוספת של 10 שנים לבקשת בעל הרישיון.

תקופת החכירה המקורית המתוכננת מול רמ"י, עמדה על 25 שנים מתוכה 5 שנים תקופת פיתוח ולאחריה 20 שנה בהתאם לרישיון, כאשר לקראת החתימה הופחתה התקופה ל-24 שנים ו-11 חודשים, מתוך כוונה ברורה שלא להגיע לתקופה העולה על 25 שנים ובכך להימנע ממס רכישה.

בחלוף 4 שנים, התבקשה אורכה בת מספר חודשים של תקופת החכירה בשל עיכוב של רשות החשמל, אולם גם בנקודת הזמן לאחר הארכה, לא עלתה התקופה הכוללת על 25 שנים.

מנהל מסמ"ק טען בנוסף, כי גם העובדה שלמעשה לא היה די בתקופת חכירה של 24 שנים ו-11 חודשים מעידה שקביעת התקופה האמורה נעשתה לשם התחמקות ממס ומדובר בעסקה מלאכותית.

בית המשפט ציטט את קביעת בית המשפט העליון בעניין חזון (ע"א 4639/91) לפיה העובדה שצדדים בחרו במבנה משפטי דל מסים, איננה מצביעה על כך שהמבנה מלאכותי או בדוי וקבע כי תכנון המס שבחרו הנישומים אינו מנוגד לתכלית החקיקה ואינו מנצל פרצה שהתגלתה בה (תכנון מס שלילי) אלא המחוקק קבע מפורשות מהו משך תקופת החכירה אשר תיחשב זכות במקרקעין עליה יוטל מס והתנהלות הנישומים עולה בקנה אחד עם מדיניותו של המחוקק ומדובר בניצול מס לגיטימי.

בית המשפט קבע כי בבסיס העסקה עמד טעם מסחרי יסודי והעסקה נכרתה בשל הטעם המסחרי ולא לצורך התחמקות ממס.

לגבי נסיבות המקרה קבע בית המשפט, כי מנהל מסמ"ק לא הצליח להוכיח את טענתו לפיה, נסיבות העסקה מחייבות תקופת חכירה ארוכה יותר וכבר בעת חתימת ההסכם הראשוני, ידעו הנישומים כי תקופת ההסכם לא תספיק ותידרש אורכה ועל כן בחרו לכרות הסכם לתקופה קצרה יותר אשר תאפשר להם התחמקות ממס.

בנוסף הדגיש בית המשפט, כי רשות מקרקעי ישראל הינה רשות מנהלית וככזו היא נהנית מ"חזקת התקינות המנהלית" וחזקה היא, שלא הייתה לה מטרה ו/או יד לסייע לנישומים לחמוק מתכלית המס.

אי לכך, קיבל בית המשפט את הערר וקבע כי עסקת החכירה שחתמו הנישומים עם רמ"י לתקופה של 24 שנים ו-11 חודשים איננה עסקה מלאכותית.

 לפרטים נוספים, תגובות והערות, ניתן ליצור קשר עמי בטלפון 050-6209895 או במייל [email protected]

 אהרון צ'יסמדיה, עו"ד (רו"ח)

© כל הזכויות שמורות לעו"ד (רו"ח) אהרון צ'יסמדיה