סעיף 67 לחוק מיסוי מקרקעין – פטור ממס באיחוד וחלוקה

סעיף 67 לחוק מיסוי מקרקעין (להלן: "החוק"), מצוי בפרק השישי לחוק ומעניק פטור ממס שבח, כדלקמן:

על מכירת זכות במקרקעין, שהיא חלוקת מקרקעין בין כל בעליה המשותפים או שהיא איחוד מקרקעין, יחולו הוראות אלה:

(1)  לא שולם סכום הפרש בכסף או בשווה כסף (להלן – סכום הפרש) – פטורה המכירה ממס;

(2)  שולם סכום הפרש – פטורה המכירה ממס, למעט מכירת הזכות שבשלה שולם סכום ההפרש.

במקביל, קובעת תקנה 27(א) לתקנות מס הרכישה, שמכירת זכות במקרקעין הפטורה ממס לפי סעיף 67 (בין יתר הסעיפים המוזכרים בתקנה) תהיה זכאית לפטור גם ממס רכישה.

סעיף 67 לחוק ותקנה 27(א),  מעניקים פטור ממס שבח וממס רכישה, לבעלים משותפים בחלקים בלתי מסוימים (מושע) במקרקעין, בגין מכירת חלקו של אחד השותפים לחברו, בתמורה לקבלת חלק אחר במקרקעין מידי השותף השני ובלבד שלא שולם סכום הפרש בכסף או בשווה כסף בין הצדדים.

יש לציין כי גם אם לא ניתנת תמורה בכסף בין הבעלים, אך חלוקת המקרקעין בין בעליה המשותפים תביא לידי כך ששווי הזכויות שיקבל אחד הבעלים גבוה משווי הזכויות שיקבלו שאר הבעלים, הרי שמדובר בתמורה בשווה כסף ומשכך יחויב במס חלק השווי העודף.

הוראת הפטור בפעולה של חלוקת מקרקעין בין בעליה המשותפים במסגרת הסעיף,  הינה חריגה לכלל שכן בלעדיה, אירוע שכזה מהווה פעולת חליפין רגילה, שהינה פעולה החייבת במס מלא, שבח ורכישה, בידי הבעלים המחלקים את המקרקעין.

"איחוד מקרקעין" המצוין בסעיף 67, יכול להתבצע "לשם תכנונם מחדש" לפי הוראות פרק ד' לחוק התכנון והבניה – מדובר בחלקות גובלות ורצופות, אשר הבעלים מעוניינים להגיש תוכנית לאיחוד החלקות שלאחריה יחלקו את החלקה מחדש או לפי תוכנית בסימן ז' לפרק ג' לחוק התכנון והבנייה – אשר במקרה זה מדובר בתוכנית החלה על אזור גדול מאד ואין מדובר על חלקות גובלות ורצופות.

כמו כן, קובע סעיף 67(ב)(2) לחוק הגדרה נוספת ל"איחוד מקרקעין" והיא מכירה של חלק מזכות במקרקעין שתמורתה היא בניה על יתרת המקרקעין בחלקות גובלות או בחלקות רצופות.

המטרה בסעיף הינה לאפשר עסקת קומבינציה בין יזם אחד לכמה בעלי מגרשים גובלים ורצופים, כשכל בעל מגרש עשוי לקבל דירות על חלק שאינו שייך לו,  מבלי שפעולת האיחוד בין המגרשים תחויב במס.

במהלך השנים, פורסמו ע"י רשות המיסים לא מעט החלטות מיסוי בנושאים שונים הקשורים לסעיף 67, כך לדוגמא –  בהתאם להחלטת מיסוי 71/06 כאשר מדובר בבעלים משותפים במושע באותם יחסים, ניתן להשקיף על החלקות כאילו הן חלקה אחת גדולה למרות שאין איחוד בפועל ואין צורך להזדקק להליכי תכנון.
כאשר עסקינן בבתים משותפים,  הרי שרואים את כל הדירות בבניין המשותף כגובלות ורציפות, והמשמעות היא שכאשר ישנם בעלים במושע במספר דירות/חניות  – יוכלו לחלק ביניהם את הדירות בפטור ממס.

עם זאת, יודגש כי כאשר לכל אחד מהבעלים ישנה דירה אחת, אין אפשרות לבצע "איחוד וחלוקה" אלא לשם תכנון מחדש – אחרת מדובר בחליפין החייבים במס מלא.

לפרטים נוספים, תגובות והערות, ניתן ליצור קשר עמי בטלפון 050-6209895 או במייל [email protected]

 אהרון צ'יסמדיה, עו"ד (רו"ח)

© כל הזכויות שמורות לעו"ד (רו"ח) אהרון צ'יסמדיה