חישוב מס השבח במכירת דירת מגורים מזכה שהתקבלה בפירוק חברה

דירת מגורים המצויה בבעלות חברה, איננה נחשבת לדירת מגורים לצורך מס שבח (למעט לעניין סעיף 49ד לחוק מיסוי מקרקעין (להלן: "החוק")) ואינה זכאית לפטור ממס שבח במכירתה ע"י החברה.

בתיקון 37 לחוק (03/07/1997) נוסף סעיף 72ב לחוק שמטרתו הייתה לסתום פרצה בחוק לפיה, נכסי מקרקעין ששימשו בעסקיה של חברה ומכירתם הייתה אמורה להיות חייבת במס שבח, הועברו אגב פירוק לבעלי המניות, הפכו לדירות מגורים ונמכרו בפטור ממס לפי פרק חמישי 1 לחוק.

בהתאם לסעיף 72ב לחוק, מוכר אשר קיבל את המקרקעין בפטור ממס בעת פירוק האיגוד ומבקש בעת מכירת דירה, פטור ממס לפי פרק חמישי 1 לחוק, יידרש לשלם מס לפי הגבוה מבין 2 הבאים:

1. המס שהיה חל במועד מכירת הזכות במקרקעין לבעל הזכות באיגוד אגב הפירוק, אילו המכירה הייתה חייבת במס.
2. המס שהיה חל לפי פקודת מס הכנסה, אילו הועברה הזכות כדיבידנד מיד לפני תחילת הפירוק.

והכל בתוספת הפרשי הצמדה וריבית עד ליום התשלום בפועל.

יצוין כי סעיף 72ב לא חל על מוכר דירת מגורים, אשר האיגוד ממנו רכשו את המקרקעין בפטור ממס שבח אגב פירוקו, היה "איגוד מקרקעין" במשך כל התקופה מיום תחילת פעילותו או מיום 01/01/1985 , לפי המאוחר, ועד ליום פירוקו וזאת מתוך הנחה שמדובר בנישומים שרק החזיקו את המקרקעין באמצעות איגודי מקרקעין ואין סיבה לשלול מהם את הפטור לפי פרק חמישי 1 לחוק במכירת הדירות.

בתיקון 76 לחוק, נוסף חישוב המס הלינארי המוטב במכירת דירת מגורים מזכה בסעיף 48א(ב2) לחוק, אולם עד כה לא חוקק כל סעיף מקביל לסעיף 72ב לחוק, המונע את השימוש בחישוב זה בעת קבלת דירת מגורים בפטור ממס בעת פירוק חברה.

עם זאת, ביום 25/03/2019 פרסמה החטיבה המקצועית ברשות המיסים את עמדתה בעניין תחולת החישוב הלינארי המוטב לפי סעיף 48א(ב2) לחוק, על דירת מגורים שהתקבלה בפטור ממס בעת פירוק איגוד וקבעה כי הואיל וחישוב המס הלינארי המוטב התקבל חלף צמצום היקפו של פרק חמישי 1 לחוק, הרי שיש להחיל את המנגנון הקבוע בסעיף 72ב לחוק בשינויים המחייבים, גם על מכירת דירת מגורים מזכה שחויבה במס לפי סעיף 48א(ב2) לחוק כדלקמן:

1. אם האיגוד התפרק לפני 01/01/2014 – יש לחשב את המס שהייתה חייבת בו החברה בעת הפירוק והוא ישולם עם הפרשי הצמדה וריבית, ורק תקופת השבח שמיום הפירוק ועד יום המכירה תפוצל לינארית ויחולו עליה הוראות סעיף 48א(ב2) לחוק.
2. אם האיגוד התפרק לאחר 01/01/2014 – יש לחשב את המס שהייתה חייבת בו החברה בעת הפירוק והוא ישולם עם הפרשי הצמדה וריבית. תקופת השבח שמיום הפירוק ועד יום המכירה תחויב במס בהתאם לסעיף 48א(ב2)(1)(ב) לחוק (כיום 25%).

השבוע ניתן פסק דין בו"ע 56572-08-19 ברזילי נ' מנהל מיסוי מקרקעין ירושלים, אשר דן בדרישת רו"ח מיכאל ברזילי (להלן: "ברזילי") להחיל את הוראות סעיף 48א(ב2) לחוק על מכירת דירות מגורים בשנים 2018 ו-2019, אותן קיבל בפטור ממס בשנת 2015, אגב פירוק חברת מומב השקעות בע"מ שהייתה בבעלותו.

טענתו העיקרית של ברזילי הייתה, כי לשון סעיף 72ב לחוק היא ברורה, מתייחסת רק למוכר שביקש פטור ממס לפי פרק חמישי 1 לחוק ומובילה לפרשנות אחת ויחידה ואינה מאפשרת פרשנויות לשוניות וכי מנהל מסמ"ק המסרב לדרישתו, נוקט בפרשנות מרחיבה ומרחיקת לכת ללא כל עיגון לשוני וכזו החורגת מגבולות הפרשנות.

בית המשפט סקר את פס"ד חצור (ע"א 165/82) בעניין דרך הפרשנות הנכונה של הוראות חוק, את הוראות סעיף 72ב לחוק וכן את הרקע החקיקתי שקדם לתיקון 76 לחוק והסביר כי כוונת המחוקק בתיקון 76 לחוק הייתה להחליף את משטר הפטור שניתן לדירת מגורים מזכה במשטר פטור לדירת מגורים יחידה, תוך מתן ביטוי לזכאות לפטור לפי המשטר הקודם – שבוטל – באמצעות החישוב הלינארי.

בית המשפט קבע, כי בתיקון 76 לחוק לא ביקש המחוקק להקנות הקלה חדשה שלא הייתה קיימת קודם לכן לבעלי דירות, שהפטור לפי המשטר הישן לא נועד לחול עליהם או שנשלל מהם במפורש ומשכך הפרשנות של ברזילי בעניין זכאותו לחישוב מס לינארי מוטב במכירת הדירות, מנוגדת לתכליתו של התיקון בכללותו, שבמסגרתו ביקש המחוקק לבטל פטור ממס שבח לבעלי כמה דירות ולא להוסיף פטור חדש למי שלא היו זכאים לו קודם לכן.

כאמור לעיל, בית המשפט דחה את הערר וקיבל את עמדת מנהל מסמ"ק לפיה אין להעניק לברזילי פטור ממס שבח לפי סעיף 48א(ב2) לחוק, בעת מכירת דירות מגורים שהתקבלו בפטור ממס אגב פירוק חברה.

בכל הכבוד הראוי, אני בדעה שלאור לשונו הברורה של סעיף 72ב לחוק, אין מקום לפרשנות לפיה הסעיף חל גם על סעיף 48א(ב2) לחוק, אלא בדרך של תיקון חקיקה ומשכך ראוי שנושא זה יבחן בשנית בבית המשפט העליון.

 

את כל המאמרים ניתן למצוא באתר בכתובת: www.atz-law.co.il

אהרון צ'יסמדיה, עו"ד (רו"ח)

  © כל הזכויות שמורות לעו"ד (רו"ח) אהרון צ'יסמדיה