הלכת קע"ל – פטור למוסד ציבורי לא יתאפשר באמצעות חברת בית

"חברת בית" מוגדרת בסעיף 64 לפקודת מס הכנסה (להלן: "הפקודה")  כחברת מעטים שכל רכושה ועסקיה הם החזקת בניינים. חברה שכזאת נהנית מהסדר מיסוי מיוחד, לפיו הכנסותיה מיוחסות לפי בקשתה – לחבריה. הסדר זה מרים למעשה את מסך ההתאגדות של חברת בית לצורך קביעת סכום המס לשלם בגין הכנסותיה.

סעיף 61(ב) לחוק מיסוי מקרקעין (להלן: "החוק") מצוי בפרק השישי לחוק ומעניק פטור ממס, במקרים מסוימים, במכירת זכות במקרקעין  בידי מוסדות ציבור, כהגדרתם בסעיף, בהתאם ל-2 קריטריונים עיקריים:

1. תקופת הזמן שבו הזכות במקרקעין הייתה בידי המוסד הציבורי.
2. תקופת הזמן שבו הזכות במקרקעין שימשה במישרין את המוסד הציבורי.

באופן כללי, ניתן להציג את הוראות הסעיף בתרשים כדלקמן

השבוע ניתנה הלכת קע"ל בבית המשפט העליון (ע"א 5169/15), אשר הפכה החלטה קודמת של ועד ערר ( ו"ע 25914-03-12 קע"ל בע"מ נ' מסמ"ק ת"א).

המקרה הנדון עסק בעמותה (מוסד ציבורי), שהחזיקה ב-60% ממניותיה של חברת בית, שמכרה מספר יחידות בבניין שבבעלותה וביקשה פטור חלקי על 60% ממס השבח , שכן לטענתה, בהיותה חברת בית יש לייחס לעמותה את השבח שנצמח בגין היחידות שנמכרו ועל כן בהתאם לסעיף 61(ב)(2)(ב) לחוק, זכאית לפטור על מחצית המס.

ועדת הערר דנה בעבר ב-2 סוגיות עיקריות:

1. האם ניתן לראות בשבח האמור, הכנסה לעניין סעיף 64 לפקודת מ"ה המיוחסת לעמותה?
2. האם לשון סעיף 61 לחוק "בידי המוסד", מאפשרת החזקת הנכס בעקיפין ע"י המוסד או דורשת כי הנכס יוחזק אך ורק ישירות בידיו?

בניגוד לדעת ועד הערר, אשר השיבה בחיוב על 2 הסוגיות הללו, הפך כאמור בית המשפט העליון את ההחלטה תוך שהוא מסתמך על הלכת "מומב השקעות בע"מ" (ע"א 703/13) וקבע כי אמנם נקודת המוצא היא, שהכנסה המיוחסת מחברת הבית לחבריה היא ההכנסה החייבת של חברת הבית, דהיינו "הכנסה לאחר הניכויים, הקיזוזים והפטורים שהותרו ממנה לפי כל דין" לפי סעיף 1 לפקודה, וניתן גם לקבוע שההכנסה החייבת של חברת הבית כוללת גם שבח ממכירת מקרקעין.

ואולם, הואיל וההכנסה החייבת מחושבת לפי הפקודה, ואילו שבח מקרקעין מחושב לפי החוק ואינו מוכר כמקור הכנסה בסעיפים 2-3 לפקודה, הרי שהכללתו של השבח בהכנסה החייבת של חברת הבית נעשית מכוח סעיף 48ב(א) לחוק, המשמש כמעין "צינור", בין הוראות החוק לבין הוראות הפקודה.

אי לכך, הכללת השבח כחלק מההכנסה החייבת מכוח סעיף 48ב(א) לחוק, היא אפוא "אך ורק לעניין שיעורי המס והזיכויים ממנו, אך לא לעניינים אחרים, כגון ניכויים, קיזוזים ופטורים."

המשמעות היא, שכאשר מדובר בחברת בית, "שרשרת המס" החלה על שבח מקרקעין מתירה לבצע פעולות פטור על השבח רק בשעה שהוא עודנו "מצוי" בגבולות חוק מיסוי מקרקעין, כאשר הוא טרם "הפך" להכנסה חייבת של חברת הבית מכוח סעיף 48ב(א) לחוק, וכאשר ההכנסה החייבת טרם "הפכה" להכנסתם של חבריה מכוח סעיף 64 לפקודה.

ולכן, בשלב שבו הועברה ההכנסה מהשבח למוסד הציבורי במסגרת סעיף 64 לפקודה, "יצא" השבח מגבולות חוק מיסוי מקרקעין ולא ניתן היה עוד לבצע בו פעולות פטור ועל כן קיבל בית המשפט את ערעור מנהל מסמ"ק על פסק דינה של ועדת הערר.

בשולי הדברים אציין, כי בהערת אגב לגבי הסוגיה השניה שדנה בה ועד הערר, אמר בית המשפט  כי לא מן הנמנע שהיה מצטרף לקביעת חברי הוועדה לעניין האפשרות לפרש מונח זה באופן הכולל גם החזקה עקיפה ע"י המוסד ולא רק ישירה.

 

לפרטים נוספים, תגובות והערות, ניתן ליצור קשר עמי בטלפון 050-6209895 או במייל [email protected]

 אהרון צ'יסמדיה, עו"ד (רו"ח)

© כל הזכויות שמורות לעו"ד (רו"ח) אהרון צ'יסמדיה