יש לצרף חלקי דירות בבניין אחד לצורך קביעת שיעור אחזקה בדירה

סעיף 9(ג1ג)(4) לחוק מיסוי מקרקעין (להלן: "החוק") לעניין מס רכישה, וכן סעיף 49ג(3) לחוק העוסק בחזקת דירה יחידה לצורך פטור ממס שבח במכירה, קובעים, כי כאשר למוכר או לרוכש ישנה דירה נוספת שחלקו בבעלותה אינו עולה על 1/3 ולגבי דירה שהתקבלה בירושה, אינו עולה על 1/2 – הרי שדירה זו לא תפגע בהגדרתו כבעל דירה יחידה הן לצורך מס רכישה והן לצורך מס שבח.

במהלך השנים ניתנו מספר פסקי דין, אשר עסקו בשאלת זכאותו של מוכר, המחזיק במושע במספר חלקי דירות בבניין אחד, לפטור ממס שבח לפי פרק חמישי 1 לחוק בגובה שוויה של דירה שלמה במכירת אחזקתו בבניין, וזאת על אף שברשותו מספר חלקי דירות באותו בניין.

בעניין יעלה ברקסון (ע"א 176/84) קבע בית המשפט העליון, כי  יש לתת פטור לאח ולאחות, שהיו בעלים יחדיו בבניין ובו 13 דירות, בגין מכירת דירה שלמה אחת לכל אחד ולא רק לגבי מקצתה של דירה אחת.

בעניין רחל מנחם (ע"א 2100/07) קבע בית המשפט העליון, כי מאחר ולמערערת ישנן 8.173% בכל אחת מ 14 דירות בבניין שאינו רשום כבית משותף, אשר במצטבר עולים על זכות אחת מלאה בדירה, הרי שיש להעניק לה פטור ממס שבח בעבור התמורה שיש לייחס למכירת דירת מגורים ממוצעת אחת.

בע"א 9368/07 לודמילה מאיר,  קיבע סופית בית המשפט העליון את הדרישה לצרף חלקי דירות בבניין אחד ונימק את דחיית הערעור בכך שמבחינה כלכלית זכויותיו של המערער שמכר את חלקו בשיעור של 3/16 בבניין,  שקולות למכירת חלק גדול מ-25% בדירת מגורים אחת: "אפילו היו בבניין שתי דירות בלבד, הרי שצירוף זכויותיו של המוכר לדירה אחת מגיע ל-6/16, דהיינו חלק הגדול מ-25%."

בהתאם להלכות שנקבעו בבית המשפט העליון, פרסמה רשות המיסים את החלטת מיסוי 5248/12 (שנתן עבדכם הנאמן) אשר הסבירה את דרך חישוב הפטור המיוחס לדירה ממוצעת אחת.

עם כניסתו של תיקון 76 לחוק, פרסמה רשות המיסים את הוראת ביצוע 5/2013 ושם פורטה עמדת הרשות לעניין החזקה בסעיף 49ג(3) לפיה: "יובהר כי אין לצרף חלקי זכויות במספר דירות שונות שאינן באותו בניין".

השבוע, ניתן פסק דין בבית המשפט המחוזי בת"א בו"ע 45682-01-17 באור נ' מדינת ישראל  שדן בעניין חבותו במס הרכישה של מר רון באור (להלן: "באור") אשר רכש במשך שנה אחת פעמיים  1/4 חלקים בבניין ובו 11 דירות מגורים בתל אביב.

לטענת באור, הוא זכאי לתחשיב של דירה יחידה לגבי כל אחת מ-11 הדירות אשר רכש, שכן החלק הנרכש בכל דירה היה 1/4 בלבד ברכישה הראשונה ולגבי הרכישה השניה, זכאי הוא לקבל שיעור מס מופחת לגבי דירה אחת ורק לגבי 10 הדירות הנוספות צריך לשלם מס בשיעור הרגיל.

באור הוסיף וטען, כי על פי חוק מיסוי מקרקעין אין כל חשיבות לכמות הדירות הנרכשות או למיקומן ואין כל עיגון לשוני לצירופם של "חלקי דירות" באותו בניין.

לטענת מנהל מסמ"ק (להלן: "המנהל") , באור זכאי ליהנות מחישוב מס רכישה מופחת רק לגבי 4 רבעים מתוך 11 רבעי הדירות שרכש ברכישה הראשונה, המייצגים את שוויה של דירה ממוצעת אחת.

בית המשפט חזר על עיקרון המהות הכלכלית בחוק, לפיו יש למסות את העסקה על פי תוכנה ומהותה הכלכליים וכנגזרת ממסכת העובדות ולאו דווקא לפי הצורה שנתנו הצדדים לעסקה זו ולכן קבע, כי בהתאם לאומד דעת הצדדים שבא לידי ביטוי בחוזה הרכישה ולפי טיב הנכס, מהות הרכישה הראשונה היא בעצם רכישת רבע מהנכס המהווה בניין של 11 דירות – דהיינו באור רכש 2.75 דירות רעיוניות כבר ברכישה הראשונה ועל כן צדק המנהל בכך שבאור זכאי ליהנות מהקלה לדירה יחידה רק לגבי ארבעה רבעים מתוך 11 שרכש, המהווים יחד שווה ערך לדירה אחת.

כמו כן קבע בית המשפט, כי פרשנותו של באור לשתי הרכישות, יכולה להביא לידי אבסורד כלכלי בכך שבניני דירות אשר עשויים להירשם בעתיד לפי חוק המקרקעין כבתים משותפים, לא ייחשבו כדירות מגורים לצורך רכישתם.

עם זאת, בית המשפט הקל על באור בכך שקבע, כי היה מקום לאפשר לו לבחור את רבעי הדירות עליהם יקבל הקלה לפי הערך הגבוה בנסיבות ולא לפי שווי דירה ממוצעת, שכן מי שמבקש הקלה הינו באור והמנהל לא יכול להתערב בבחירת הדירה עליה יקבל פטור.

כאמור לעיל, בית המשפט דחה אמנם את הערר שהגיש באור אך אפשר לו לקבל שיעור מס רכישה מופחת על רבעי הדירות היקרות במקום על שוויה של דירה ממוצעת, כפי שנקבע עד היום.

 לפרטים נוספים, תגובות והערות, ניתן ליצור קשר עמי בטלפון 050-6209895 או במייל [email protected]

אהרון צ'יסמדיה, עו"ד (רו"ח)

   © כל הזכויות שמורות לעו"ד (רו"ח) אהרון צ'יסמדיה