חישוב לינארי מוטב בין קרובים – רק בחלוקה ראשונה של עיזבון בין יורשים
החל מתיקון 76 לחוק מיסוי מקרקעין (להלן: "החוק") קובע סעיף 48א(ב2) לחוק חישוב לינארי מוטב לגבי מכירת דירת מגורים מזכה בידי יחיד, שיום רכישתה היה לפני יום המעבר (01/01/2014), כך שחלק השבח הריאלי (והחל מתיקון 82 לחוק – גם האינפלציוני) המתייחס לתקופת ההחזקה בדירה שלפני יום המעבר יהיה פטור ממס וחלקו המתייחס לתקופה שמיום זה ועד יום המכירה, יחויב במס בשיעור של 25%.
עם זאת, לגבי התקופה שתחילתה מיום 01/01/2014 וסיומה ביום 31/12/2017 (להלן: "תקופת המעבר"), קיימות הוראות מיוחדות, המגבילות את תחולת סעיף 48א(ב2) לחוק, רק במכירת 2 דירות ישנות, בתנאים מסוימים, כאשר היה והמוכר לא יעמוד בהן – יחויב במס מלא בשל כל תקופת השבח לפי החישוב הלינארי הישן בסעיף 48א(ב1) לחוק.
אחד התנאים המופיעים בהוראות המעבר הוא הדרישה כי: "המכירות אינן לקרוב, כהגדרתו בסעיף 1 לחוק, בין בתמורה ובין שלא בתמורה". הרציונאל בתנאי זה היה, למנוע שימוש לרעה בחישוב הלינארי המוטב, היה והדירה תישאר בתוך המשפחה אך תקבל יום ושווי רכישה חדשים.
ולכן, בעת מכירת דירת מגורים מזכה לקרוב בתקופת המעבר, לא יוכל המוכר ליהנות מחישוב לינארי מוטב, והתוצאה היא, שאם מדובר במכירה בתמורה והמוכר איננו זכאי לפטור ממס על מכירת הדירה לפי פרק חמישי 1 לחוק, הרי שיאלץ לשלם מס שבח כאילו מכר נכס מקרקעין רגיל שאיננו דירת מגורים מזכה.
ואולם, רשות המיסים הגיעה למסקנה, כי החשש מפני ניצול לרעה של החישוב הלינארי המוטב, איננו תקף במקרה של חלוקה ראשונה של עיזבון בין יורשים כהגדרתה בסעיף 5(ג)(4) לחוק ועל כן בתיקון 82 לחוק שהתקבל בכנסת ביום 12/10/2015, בתוקף החל מיום 01/01/2014, נקבע כי ניתן יהיה ליהנות מחישוב לינארי מוטב במכירה בין יורשים גם אם מדובר בקרובים, ככל שמדובר בחלוקת עזבון בין יורשים כמשמעותה בסעיף 5(ג)(4) לחוק ושולמה תמורה מחוץ לנכסי העיזבון.
חשוב להדגיש, כי ההקלה שניתנה בתיקון 82 איננה תקפה לכל מקרה שבו מדובר בחלוקה של נכסי עיזבון – אלא רק זו המהווה חלוקה ראשונה של נכסי העיזבון בין היורשים, בהתאם לסעיף 5(ג)(4) לחוק.
בשבוע שעבר, ניתן פסק דינה ועדת ערר בעניין ישראל רונן ניסן (ו"ע 44605-01-15), אשר ירש מאביו, יחד עם ארבעת אחיו, דירה בעפולה. מר ניסן, ביחד עם 3 אחים נוספים – מכר את חלקו לאח החמישי ולאשתו, תוך שהוא מבקש כי ייערך לו חישוב מס לינארי מוטב לפי סעיף 48א(ב2) לחוק.
בין שלל טענותיו, טען מר ניסן כי מדובר בחלוקת עיזבון בין יורשים ועל כן לאור תיקון 82 לחוק – הוא זכאי לחישוב הלינארי המוטב כאמור.
ועדת הערר דחתה את כל טענותיו של מר ניסן, וקבעה בין היתר כי לא השתכנעה שמדובר בחלוקה ראשונה של עיזבון בין יורשים לאור; פער הזמן בין פטירת המוריש לבין הסכם המכר, לעובדה שבהסכם המכר לא צוין דבר באשר לחלוקת נכסי עיזבון, לעובדה שלא חולקו נכסים נוספים מהעיזבון וכן לעובדה שהדירה נמכרה אף לאשת האח – שכלל איננה יורשת.
לסיכום קבעה ועדת הערר כי מר ניסן מכר את חלקו בדירה לאחיו וכי המכירה האמורה איננה חלוקה ראשונה של נכסי העיזבון בין היורשים.
ניתן לראות, כי ההקלה שניתנה בתיקון 82 לא תסייע כלל, כאשר המכירה בין הקרובים לא תוכר כנכנסת לגדרו של סעיף 5(ג)(4) לחוק כחלוקה ראשונה של עיזבון בין יורשים ועל כן ראשית יש לעמוד בכל מבחני סעיף 5(ג)(4) לחוק שנקבעו בפסיקה ובהנחיות רשות המיסים בהו"ב 7/2010 ורק לאחר מכן – ניתן יהיה ליהנות מחישוב לינארי מוטב במכירה בין קרובים שניתן בתיקון 82 לחוק.
לפרטים נוספים, תגובות והערות, ניתן ליצור קשר עמי בטלפון 050-6209895 או במייל [email protected]
אהרון צ'יסמדיה, עו"ד (רו"ח)
© כל הזכויות שמורות לעו"ד (רו"ח) אהרון צ'יסמדיה
