דמי שכירות המתקבלים במסגרת עסקאות התחדשות עירונית – פטורים לחלוטין ממס

סוגיית חבות המס על דמי שכירות המתקבלים בעסקאות התחדשות עירונית, הייתה שנויה במחלוקת והעסיקה את המייצגים ורשות המיסים כבר מעל 15 שנה (למעשה מאז הוראת ביצוע מיסוי מקרקעין 10/2009).

בהתאם להוראות פרק חמישי 4 ו-5 בחוק מיסוי מקרקעין, דמי השכירות המתקבלים במסגרת העסקאות הללו פטורים ממס, כאשר בו"ע 15379-01-19 קלדרון ואח' נ' מנהל מיסוי מקרקעין תל אביב נקבע שאין כל הצדקה כלכלית או עניינית להבחין בין מצב שבו מדובר בפינוי הדייר עצמו או כאשר הכניסה למיזם התמ"א גדעה את מקור הכנסתו, וכי גם תשלום חלף דמי שכירות לבעלי הדירות המשכירים – פטור ממס (וראו הרחבה במאמר מיום 09/03/2023).

עם זאת, בהתאם להיררכית המיסוי בעסקאות מקרקעין ניתן לכאורה לטעון, כי מאחר ופרק ב' לפקודת מס הכנסה העוסק בהכנסות פירותיות גובר על חוק מיסוי מקרקעין, הרי שסעיף 2(6) לפקודה הקובע חבות מס על דמי שכירות, גובר על סעיפי הפטור המצויים בחוק מיסוי מקרקעין ולכן מקבל דמי השכירות עדיין יהיה חייב לדווח על הכנסות אלו למס הכנסה ולשלם את המס.

והנה, באיחור של 15 שנה, נפתרה סוף סוף המחלוקת ע"פ נייר עמדה מקצועי מספר 04/2025 שפרסמה רשות המיסים בשבוע שעבר, כאשר מפאת חשיבות הנושא אביא את עמדת הרשות כלשונה:

"בעסקאות התחדשות עירונית מסוג פינוי-בינוי ותמ"א 38 במסלול הריסה ובנייה מחדש
(להלן: "תמ"א 38/2"), מקובל שהיזם ישלם לדיירים, תשלומים המשקפים דמי שכירות חודשיים (להלן: "דמי השכירות"), כחלק מהתמורה בגין מכירת זכויותיהם בדירה. דמי השכירות משולמים בגין התקופה שבה מפנים הדיירים את דירותיהם לטובת הקמת הפרויקט, והם נקבעים על פי רוב לפי שווי דמי שכירות מייצגים של הדירה המקורית או של דירה חלופית דומה באזור מגוריהם.

סעיף 49כב(א)(1), וסעיף 49לג1(א)(1) לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963 (להלן: "החוק") מעניקים פטור ממס שבח בגין מכירת מלוא הזכויות בדירת המגורים ליזם. בהתאם להוראות הסעיפים האמורים התמורה הפטורה ממס כוללת את שווי הדירה עד לתקרה הקבועה בחוק ובנוסף, את דמי השכירות ששילם היזם למוכרים עבור התקופה המתחילה במועד הריסת הדירה ומסתיימת במועד קבלת החזקה בדירה החלופית בפרויקט.

תשלום דמי השכירות ישמש את המוכרים אשר פינו את דירותיהם לשכור דיור חלופי בתקופת ביצוע הפרויקט. עם זאת, קיימים מקרים שבהם הדירה של המוכר הייתה מושכרת לצד ג' ערב פינויה ודמי השכירות שהתקבלו מהשכרתה דווחו על ידי המוכר לרשויות מס הכנסה (למשל, כהכנסה שחורגת מתקרת הפטור לדמי שכירות הקבועה בדין או כהכנסה חייבת במסלול שכירות) או שנוכה מהם מס במקור כדין (למשל, כשהנכס מושכר על ידי תושב חוץ).

עמדת רשות המסים היא כי הוראת הפטור בסעיפי החוק הנזכרים לעיל אינה בוחנת את הנישום הספציפי ואינה תלויה בשימוש שעשה המוכר בדירתו המקורית ערב העסקה (קרי, אם הדירה שימשה למגוריו או הושכרה על ידו לצד שלישי).

לאור האמור, תשלומי דמי השכירות שמקבל המוכר מהיזם בפרויקט פינוי-בינוי או תמ"א 38/2, כנגד פינוי דירתו המקורית ולמשך התקופה המוגדרת בחוק, אינם נדרשים בדיווח כהכנסה חייבת במס הכנסה, ואין לנכות בגינם מס במקור."

את כל המאמרים ניתן למצוא באתר בכתובת:  www.atz-law.co.il

אהרון צ'יסמדיה, עו"ד (רו"ח)

  © כל הזכויות שמורות לעו"ד (רו"ח) אהרון צ'יסמדיה