שיפוץ בנכס לצורך מכירתו כדירת מגורים אינו מלאכותי גם אם הרוכש מתכוון להורסו

סעיף 84 לחוק מיסוי מקרקעין (להלן: "החוק") עוסק ב"עסקה מלאכותית". עסקה מלאכותית הינה עסקה אמיתית, אשר יש לה תוקף משפטי אך מבחינת דיני המס יש לראות בה כמלאכותית.

בע"א 2965/08 סגנון שירותי תקשוב בע"מ, הבחין בית המשפט העליון בין "תכנון מס חיובי" שמקורו בניצול תמריץ מס שניתן ע"י המחוקק והמהווה תכנון מס לגיטימי, לבין "תכנון מס שלילי" שהינו תכנון המנצל פרצות הקיימות בחוק, שהמחוקק אינו מודע אליהן, כאשר בע"א 1211/14 יחזקאל גוטשל קבע בית המשפט העליון כי בניגוד ל "תכנון מס לגיטימי" או "תכנון מס נייטרלי", שהוא תכנון מס שהמחוקק אדיש לו, הרי ש"תכנון מס שלילי" הינו מצב שבו הנישום מתכנן את פעולתו באופן המנוגד לתכלית החקיקה ואילו המחוקק היה מודע לו – היה מתנגד לו.

השבוע ניתן פס"ד בו"ע 28079-10-15 מעין ונחמה נ' מיסוי מקרקעין ת"א אשר דן בעניינם של הגב' נירה מעין ומר שלמה נחמה (להלן: "מעין ונחמה"), שרכשו דירת יוקרה במצב מעטפת לפני שנים, שיפצו אותה בסמוך למכירתה על מנת שתיחשב כדירת מגורים וזאת למרות שידעו שהרוכש אינו מעוניין בשיפוץ, הוא אינו מהווה חלק מהממכר ואף החל בהריסתו סמוך לאחר רכישת הדירה וביקשו פטור ממס במכירת הדירה (שנמכרה בסכום של 45 מיליון ₪) לפי סעיף 49ב(1) לחוק, 5 ימים לפני שבוטל בתיקון 76.

מנהל מסמ"ק ת"א (להלן: "המנהל") סירב לאשר את בקשת הפטור ממס והצדדים נחלקו במספר סוגיות:

  1. האם "דירת מעטפת" במקרה ובנסיבות שכבר ניתן טופס 4, הינה "דירת מגורים" עוד בטרם בוצעו עבודות השיפוץ או שאין מדובר ב"דירת מגורים" היות ובנייתה טרם הסתיימה ולא מתקיים בה פוטנציאל מידי למגורים בתנאים סבירים?
  2. האם עבודות השיפוץ שביצעו מעין ונחמה לפני מכירת הדירה – הפכו אותה ל"דירת מגורים", בהינתן שהשיפוץ לא היה חלק מההסכמות בין המוכרים לרוכש?
  3. גם אם מדובר ב"דירת מגורים" – האם הדירה עונה להגדרת "דירת מגורים מזכה", שכן לא שימשה למגורים במשך 4/5 מתקופת השבח שבה נרכשה או 4 השנים לפני מכירתה?
  4. גם אם השיפוץ הפך את הדירה ל"דירת מגורים מזכה" – האם רשאי המנהל להתעלם מהשיפוץ כעסקה מלאכותית, שכן בוצע לטענתו לצורכי מס בלבד?

ועדת הערר דנה תחילה בשאלה, האם רשאי המנהל להתעלם מהשיפוץ מכח סעיף 84 לחוק וקבעה, שבנסיבות המקרה, אין מדובר בתכנון מס שלילי ואין מדובר בהפחתת מס בלתי נאותה, שבגינה רשאי המנהל להתעלם ממנה.

הוועדה קבעה, כי עצם העובדה שמעין ונחמה ביצעו פעולה שמטרתה העיקרית הייתה לעמוד בתנאים המחמירים שנקבעו בפסיקה על מנת לזכות בפטור מתשלום מס שבח, אינה מהווה "הפחתת מס בלתי נאותה", אלא הגשמת מטרת המחוקק במתן פטור ממס לדירת המגורים הפרטית שנועדה במקורה לשימוש אישי של המוכרים, שכן מעין ונחמה לא ניצלו "פרצה בחוק" אלא מנעו "תקלת מס" אפשרית.

כמו כן קבעה הוועדה, כי אין להתחשב בכוונתו הסובייקטיבית של הרוכש להרוס את השיפוץ לגבי חבות המס של המוכר.

הוועדה קבעה עוד, כי המונח "טיבה" של הדירה, מתייחס למהותה, אופייה, יעודה ותכליתה של הדירה כמשמשת למגורים – ולא ל"טיב" במובן איכות או רמת אביזריה ומתקניה ולכן המנהל אינו צריך להביא בחשבון במבחניו את הפאר או רמת הגימור של השיפוץ. גם אם לדעת המנהל רמת השיפוץ לא תואמת "דירת יוקרה", החוק שווה לכולם והמבחן היחיד הינו האפשרות למגורים של האדם הסביר ודי בפוטנציאל ממשי.

הוועדה דחתה גם את טענתו של המנהל לפיה המקרה המיוחד דנן מחייב סטייה מהוראת הביצוע 10/1997, אשר קבעה כי בעל מגרש הבונה עליו דירה ייחשב כמוכר דירת מגורים יום לאחר סיום הבניה, על אף לשון החוק הקובעת כי יש לעמוד בתנאי לתקופה "שבשלה חושב השבח", וקבעה כי דרישה זו של המנהל אינה מתקבלת על הדעת וספק רב אם נהג כך בשומות אחרות שהוציא תחת ידו.

לעניין השאלה הראשונה, האם "דירת מעטפת" עשויה להיחשב כ"דירת מגורים שבנייתה נסתיימה, נחלקו חברי הוועדה בדעתם, אולם לאור העובדה שהוועדה קבעה פה אחד שבמועד המכירה הנכס הנמכר היה בבחינת "דירת מגורים מזכה" לא נדרשה הכרעה בסוגיה זו.

כאמור לעיל, הוועדה קיבלה את הערר וקבעה, כי שיפוץ נכס על מנת שייחשב כדירת מגורים לצורכי הפחתת מס במכירתו, אינה מביאה בהכרח למסקנה כי מדובר בהפחתת מס בלתי נאותה גם אם בכוונת הרוכשים להורסו, שכן אין זה רצוי להטיל מס שבח על מוכרים בהתאם לכוונותיהם ולמעשיהם המאוחרים יותר של הרוכשים.

 לפרטים נוספים, תגובות והערות, ניתן ליצור קשר עמי בטלפון 050-6209895 או במייל atz.tax@gmail.com

אהרון צ'יסמדיה, עו"ד (רו"ח)

  © כל הזכויות שמורות לעו"ד (רו"ח) אהרון צ'יסמדיה

Call Now Buttonליצירת קשר עם עו"ד צ'יסמדיה