עסקת חכירה ששולם בגינה מס שבח – אינה מגלמת בתוכה גם עסקת אשראי

בתאריך 16/07/15 ניתן פסק דין בבית המשפט המחוזי מרכז (ע"מ 14183-11-12) בעניין דוד אהרוני, אשר עסק בסוגיה הבאה: האם היוון התמורה העתידית מעסקת חכירה ארוכת טווח, לצורך תשלום מס שבח בהתאם לחוק מיסוי מקרקעין (להלן: "החוק") מצביע על עסקת אשראי נוספת, החייבת לאורך השנים בתשלום מס הכנסה בגין מרכיב הריבית?

במקרה הנדון, התקשרו בשנת 1996 בעלי המקרקעין , ביניהם מר דוד אהרוני, עם חברת סונול בע"מ בעסקת חכירה לתקופה של 22 שנים לצורך תפעול תחנת דלק ושילמו מס שבח על מלוא שווי עסקת החכירה המהוון (מאחר ובאותו מועד תקופת חכירה של מעל 10 שנים נחשבה מכירת זכות במקרקעין).

כעבור מספר שנים, דרש פקיד השומה מהבעלים לשלם מס הכנסה בגין הריבית הריאלית הגלומה בתשלום דמי החכירה השנתיים, שכן לטענתו מס השבח ששולם איננו מהווה "הקדמה" לתשלומי מס ההכנסה וכי ריבית זו מהווה תמורה נוספת על פי ההסכם החייבת במס הכנסה, והיא אינה חלק מקרן העסקה, שהיוותה את שווי המכירה לצורך תשלום מס שבח.

בפסק דין ארוך ומנומק, קיבל בית המשפט המחוזי את טענת פקיד השומה במלואה תוך שהוא קובע בין היתר כי : "אין בתשלום מס השבח בגין דמי החכירה המהוונים משום "הקדמה" של תשלום המס. ממש כמו גנדאלף של טולקין ב"שר הטבעות" ("קוסם לעולם לא מאחר או מקדים; הוא מגיע בדיוק בזמן שהתכוון"), כך המס משולם תמיד במועדו."

השבוע, קיבל בית המשפט העליון את הערעור על פסק הדין (הלכת אהרוני – ע"א 6914/15) תוך שהוא דוחה את כל ההנחות שעמדו בבסיס פסק דינו של בית המשפט המחוזי וקובע מספר קביעות חשובות כדלקמן:

  1. בניגוד לעסקת מכר, בה ברירת המחדל הטבעית היא כי התמורה, מסירת הממכר והעברת הבעלות מתלכדים ומתקיימים בו זמנית, הרי שעסקת שכירות היא יצור שונה בה ברירת המחדל היא שדמי השכירות משולמים לשיעורין והדבר נגזר מהשוני המהותי בין זכות הבעלות לזכות השכירות.
  2. בעסקת מכר בתשלומים, ההנחה היא כי שוויה של הזכות נמוך מהתמורה הכוללת כפי שנקבעה בהסכם ולכן הסכום שיתקבל לאחר היוון ישקף את שווי עסקת המכירה במועד המכירה לצורך תשלום מס שבח והיתרה תשקף את עסקת האשראי הכפופה לתשלום מס הכנסה. עם זאת, אין להסיק מ"הפיקציה" שיצר המחוקק בחוק לפיה "דין חכירה כדין מכירה" , כי מבחינה כלכלית ומשפטית עסקת חכירה כמוה כעסקת מכר לצורכי מס בכל היבט ועניין.
  3. קביעתו של המחוקק לפיה יש לראות ב"חכירה" כמכירה לעניין מס שבח , היא פיקציה שנועדה להתמודד עם תכנוני מס של נישומים , אולם ההשוואה לעסקת מכר המשולמת בתשלומים לצורך לימוד על עסקת אשראי בין המחכיר לחוכר – מהווה "פיקציה על פיקציה" שבנסיבות העניין יש להישמר ממנה.
  4. אין בעצם פריסת התמורה לתשלומים כדי ללמד על עסקת אשראי בעסקת מכר וקל וחומר כאשר מדובר בעסקת שכירות.
  5. פעולת ההיוון נועדה להתחקות אחר שוויה של העסקה במועד המכירה לצורך חישוב שיעור המס המדויק ולא ליצור מרכיב אשראי בעסקה.
  6. מיסוי המחכיר במס שבח במועד כריתת ההסכם בגין סך דמי החכירה הנומינליים שישולמו לו לאורך תקופת החכירה, יביא למיסויו ביתר ולכן יש להוון את דמי החכירה ולחייבו במס שבח בגין דמי החכירה המהוונים ותשלום מס השבח בגינם שקול מבחינה כלכלית למס השבח שהיה המחכיר משלם אילו מוסו דמי החכירה מידי שנה בשנה.
  7. שאלת קיומה של עסקת אשראי בין המחכיר לחוכר היא שאלה עובדתית נפרדת, ובהעדר ראיה לסתור, אין לומר כי נכרתה בין הצדדים עסקת אשראי ואין למסות את המחכיר בנוסף במס הכנסה בגין ריבית שכביכול שולמה לו כחלק מדמי החכירה.

 

 

 

כאמור לעיל, קיבל בית המשפט העליון את הערעור במלואו ובנוסף, התייחס בית המשפט העליון גם להמחשה שהביא בית המשפט המחוזי מ"שר הטבעות" וקבע כי אמנם הקוסם תמיד מגיע בזמן אולם הקוסם איננו אירוע המס – אלא המחוקק, שבכוחו אמנם ליצור פיקציות ולשנותן כבמטה קסם, אולם גם פיקציה זו, איננה משנה את מהותן הכלכלית של עסקאות החכירה ואינה יכולה לגרום להן לשנות את ה DNA שלהן ולהפוך לעסקאות מכר…

 לפרטים נוספים, תגובות והערות, ניתן ליצור קשר עמי בטלפון 050-6209895 או במייל atz.tax@gmail.com

 אהרון צ'יסמדיה, עו"ד (רו"ח)

© כל הזכויות שמורות לעו"ד (רו"ח) אהרון צ'יסמדיה

Call Now Buttonליצירת קשר עם עו"ד צ'יסמדיה