סעיף 5(ב) לחוק מע"מ – הקלה במכירת דירת מגורים בידי עוסק במקרקעין

לפי חוק מע"מ (להלן: "החוק") , זכות במקרקעין וזכות באיגוד מקרקעין נחשבים "נכס", כאשר מכירת זכות במקרקעין, לרבות השכרתה, הקניית רשות שימוש בה בתמורה וכו'…ואף פעולה באיגוד מקרקעין  – עונים להגדרת "מכר".

לפיכך, כאשר מבוצעת מכירת זכות במקרקעין ע"י "עוסק" במהלך עסקו – מתקיימת אחת מהחלופות להגדרת "עסקה" בחוק, המחייבות הטלת מס ערך מוסף בשיעור של 17% כיום, ממחיר העסקה.

הכלל הבסיסי המשמש לקביעת מחירה של העסקה בחוק, נקבע בסעיף 7 לחוק והוא המחיר החוזי של העסקה כפי שהוא נקבע ע"י הצדדים, כאשר רק במקרים מיוחדים המפורטים בחוק – יש לפנות למחיר השוק (וזאת ההיפך מהעיקרון המופיע בהגדרת "שווי של זכות פלונית" בסעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין).

חלופה נוספת להגדרת "עסקה" בחוק, הינה "עסקת אקראי", אשר מוגדרת לעניין מקרקעין בסעיף 2 להגדרה: "מכירת מקרקעין ל"עוסק" בידי אדם שאין עיסוקו במכירת מקרקעין, וכן מכירת מקרקעין בידי אדם כאמור, למעט מכירת דירת מגורים, למלכ"ר או למוסד כספי".

הגדרה זו של עסקת אקראי, כוללת בין היתר מצב שבו אדם פרטי שאיננו "עוסק", מוכר מקרקעין ל"עוסק" וקובעת שגם מכירה שכזאת, בידי אדם פרטי – תיכנס להגדרת עסקה ותחויב במס ערך מוסף.

יש לציין כי תקנה 6ב לתקנות מע"מ קובעת, שבמקרה שכזה יהיה הקונה חייב בתשלום המס וזאת בניגוד לכלל שנקבע בסעיף 16 לחוק לפיו בעסקת מכר, חבות המס תהיה על המוכר.

המנגנון שנקבע בתקנה לדיווח על עסקה שכזאת הינו באמצעות "חשבונית עצמית" שיוציא הקונה, אשר על פיה הוא גם משלם את המס וגם מנכה את מס התשומות בעסקה.

כאשר "עוסק" רוכש דירת מגורים מאת אדם פרטי, הרי שעליו להוציא חשבונית עצמית כאמור, כך שמס התשומות ברכישה ינוכה כנגד מס העסקאות בחשבונית.

ואולם, כאשר ימכור ה"עוסק" את הדירה אפילו באותו סכום שבו קנה אותה ייאלץ לכאורה ה"עוסק" לשלם את מרכיב המע"מ במלואו, ללא יכולת לנכות את מס התשומות וכך למעשה יגרם לו נזק רב.

על מנת למנוע מצב שכזה, נוסף בתיקון 11 לחוק מע"מ (09/12/93) סעיף 5(ב) אשר קובע כי בהתקיימם של 3 תנאים, מס ערך המוסף במכירה יהיה לא ממחירה המלא של העסקה, אלא מההפרש שבין מחירה בעת המכירה לבין מחירה בעת הרכישה, דהיינו, המע"מ יוטל רק על הערך המוסף "נטו".

להלן התנאים בסעיף 5(ב) לחוק:

1. מדובר במכירה של דירת מגורים ולא של נכס אחר (הסעיף לא יחול אם דירת המגורים נרכשה לצורך הריסה ובניית דירת מגורים אחרת).
2. על המוכר להיות "עוסק" במקרקעין (למעט "עוסק" שלא היה רשאי ע"פ דין לנכות את מס התשומות ברכישה).
3. על הדירה להירכש מאדם פרטי או מ"עוסק" אשר ע"פ דין לא היה רשאי לנכות את מס התשומות.

תוצאת סעיף 5(ב) לחוק במקרה דנן הינה, שכאשר עוסק במקרקעין ימכור את הדירה באותו סכום שבו רכש אותה, הרי שלא יידרש לשלם מע"מ שכן ההפרש בין מחיר המכירה למחיר הרכישה הינו 0.

בהחלטת מיסוי 1254/14 התירו שלטונות מס ערך מוסף, להחיל את סעיף 5(ב) גם בתחולה בין עוסקים בענף המקרקעין, במקרה זה:  חברה (להלן: "הרוכשת") העוסקת במקרקעין אשר מוכרת לרוכשים חדשים דירות מגורים, שאותן רכשה מאת חברה העוסקת אף היא במקרקעין שרכשה אותם מאדם פרטי, בהתאם למגבלות הבאות:

1. הרוכשת לא תנכה את מס התשומות הכלול בחשבוניות המס שקיבלה מהחברה בגין הדירות הנ"ל.
2. מחיר העסקה ייקבע עפ"י ההפרש שבין מחיר העסקה השנייה (מחיר רכישת הדירות מהחברה) לבין מחיר מכירת הדירות לרוכשים החדשים.
3. חישוב מחיר העסקה ייעשה לגבי כל דירה בנפרד.
4. על הרוכשת להוציא לרוכשים החדשים קבלה בגין כל מחיר העסקה כפי שנקבע בין הצדדים וכן גם חשבונית מס בגובה ההפרש (מחיר העסקה החייבת במע"מ לפי סעיף 5(ב) לחוק מע"מ) הקבלות וחשבוניות המס יונפקו בגין כל דירה בנפרד.
5. הדיווח למע"מ ייעשה לגבי כל דירה בנפרד.

עם זאת, הגבילו שלטונות מע"מ את האישור בכך שלא יחלפו חמש שנים בין רכישת הדירות ע"י הרוכשת למכירתן לרוכשים החדשים.

חשוב להדגיש, שההקלה בסעיף 5(ב) לחוק מתקנת את הבעיה שהוצגה לעיל רק לעניין דירות מגורים אולם איננה מסייעת בעסקאות מקרקעין שאינן דירות מגורים.

 

לפרטים נוספים, תגובות והערות, ניתן ליצור קשר עמי בטלפון 050-6209895 או במייל [email protected]

 אהרון צ'יסמדיה, עו"ד (רו"ח)

© כל הזכויות שמורות לעו"ד (רו"ח) אהרון צ'יסמדיה