התרת הוצאות בגין נקיטת אמצעי זהירות מפני התקפות מהאוויר

סעיף 17(7) לפקודת מס הכנסה (להלן: "הפקודה") מתיר בניכוי הוצאות שהוצאו בנקיטת אמצעי זהירות מפני התקפות מן האוויר.

הסעיף דן בכל הוצאה שמטרתה נקיטת אמצעים להגנה מפני התקפות מן האוויר (לא רק של כלי טיס) שהעיקרית שבהן היא השקעה במקלט, ובכל ההשקעות הנלוות המחויבות לצורך התגוננות זו, כאשר בהתאם לעמדת רשות המיסים, מקלט כולל גם חדר ביטחון שאושר ע"י הג"א כתחליף למקלט.

בית המשפט העליון, בעניין קולנוע רינה (ע"א 406/72) ובעניין זוהר גולדברג (ע"א 401/93) הסביר, כי הוראה זו הוחקה עוד בפקודה המנדטורית משנת 1941, בסעיף 11(ה) דאז, ובאה לעודד בעלי בתים לנקוט אמצעים להגנה בפני התקפות מן האוויר, כאשר בראש האמצעים הללו עמדה כמובן בנית מקלטים כיוון שבאותו זמן עדיין לא היה קיים חיוב על פי החוק לבנות מקלטים.

הסעיף נחקק בימי מלחמת העולם השניה, בתקופה בה הוטל מס על ההכנסה הרעיונית אשר אדם מפיק מן השימוש בדירת המגורים שלו, כאשר הבסיס לחישוב המס האמור היה שוויה של הדירה. הואיל והקמת מקלטים מגדילה את שוויו של בית המגורים, היה בה כדי להגדיל את ההכנסה הרעיונית המיוחסת לבעל הבית. בכך, גדל נטל המס עליו עקב הקמת המקלט.
כדי לתקן תוצאה בלתי רצויה זו, אשר יצרה תמריץ שלילי להקמת מקלטים בתקופת מלחמה, ננקטו פתרונות שונים. הפתרון שאומץ בחקיקה בישראל התיר לנכות את ההוצאות לשם התגוננות מפני התקפות אוויריות, בשנה שבה הוצאו.

בית המשפט הוסיף והסביר, כי המחוקק ביקש לזכות בניכוי מיוחד זה רק אדם שנקט בעצמו את אמצעי הזהירות מפני התקפות מן האוויר והוא אשר הוציא את ההוצאות על אמצעים אלה ולא אדם שקונה בניין שבו כבר מותקן מקלט, שכן אינו מוסיף בזה דבר על אמצעי הזהירות בפני התקפות מן האוויר שהיו קיימים עוד קודם לכן.

יובהר, כי החידוש בסעיף הינו, שעל אף שהוצאה בנקיטת אמצעי זהירות כאמור הינה בעלת אופי הוני, הסעיף מאפשר להתירה בניכוי מהכנסתו הפירותית של הנישום.

הוראות הפרשנות של רשות המיסים קובעות, בין היתר, כי במקרים בהם השימוש במבנה כמקלט הוא נלווה לשימוש עיקרי אחר, אין להתיר בניכוי את הוצאות הבנייה לפי סעיף 17(7) לפקודה. כך לדוגמא, כאשר נישום בונה חניון תת קרקעי המשמש כמקלט בעת הצורך ואף עומד בתקנים הנדרשים ואולם ייעודו העיקרי ומטרתו של המבנה הינם להוות חניון, המשמש מקור להכנסה מעסק או להשכרה, הרי שהוצאות בניית המקלט לא יותרו בניכוי.

כמו כן נקבע בפסיקה, כי גם אם במקור נועד הסעיף לעודד הקמת מקלטים בביתו הפרטי של הנישום, הרי שכיום, לאור חוק ההתגוננות האזרחית המחייב הקמת מקלטים וביטול המס על הכנסה הרעיונית הנובעת משימוש בדירת מגורים (בשנת 1968), לא ניתן לנכות מההכנסה הפירותית הוצאות לבניית מקלט במקום המגורים הפרטי של הנישום, אשר איננו משמש ליצור הכנסתו.

 

בשנים האחרונות, לאור ריבוי ההתקפות מן האוויר על ערי ישראל, קיבל הסעיף משנה חשיבות ועלו מספר סוגיות בנוגע לאופן מימוש ההטבה הגלומה בסעיף, בעת בניית חדרי בטחון וממ"דים בדירת קיימות, לרבות ע"י קבלנים.

לאור סוגיות אלו פרסמה רשות המיסים בשבוע האחרון את עמדה החייבת בדיווח מספר 66/2019 במסגרת רשימת העמדות החייבות בדיווח (לעניין זה ראו מאמר מיום 10/12/15) לשנת 2019 ובה קבעה כי הוצאות אלו יותרו בניכוי בהתקיים שני התנאים הבאים:

  1. ההוצאות הוצאו עבור אמצעי זהירות שעיקר השימוש בו הינו לנקיטת אמצעי זהירות מפני התקפות מהאוויר וזה היה ייעודו מלכתחילה. לעניין זה, יראו בהוצאות שהוצאו להקמת חניון או הוצאות שהוצאו להקמת ממ"ד שמשמש כחדר בדירה, כהוצאות שאינן משמשות בעיקרן לנקיטת אמצעי זהירות כאמור והוצאות אלו לא יותרו בניכוי בהתאם להוראות סעיף 17(7) לפקודה.
  2. ההוצאות הוצאו בהקמת נכסים המהווים רכוש קבוע בידי הנישום ולא כאשר מדובר בהוצאות לבניית מלאי.

ע"פ עמדה זו, הוצאות שלא יותרו בהתאם להוראות סעיף 17(7) ייבחנו במהותן וינוכו על פי הדין הרלוונטי ככל שישנה זכאות לניכוי כאמור (לדוגמא באמצעות פחת).

 לפרטים נוספים, תגובות והערות, ניתן ליצור קשר עמי בטלפון 050-6209895 או במייל atz.tax@gmail.com

אהרון צ'יסמדיה, עו"ד (רו"ח)

    © כל הזכויות שמורות לעו"ד (רו"ח) אהרון צ'יסמדיה

Call Now Buttonליצירת קשר עם עו"ד צ'יסמדיה