האם ניתן לקזז מע"מ תשומות בחשבונית שהוצאה בגין עבודות פיתוח אזורי?
הגדרת מס תשומות בסעיף 1 לחוק מע"מ קובעת כי מס תשומות ייחשב כ"מס הערך המוסף שהוטל על מכירת נכסים לעוסק, על יבוא נכסים בידי עוסק או מתן שירותים לעוסק, והכל לצרכי עסקו או לשימוש בעסקו".
המשמעות היא, שניכוי מס תשומות הינה זכות השמורה אך ורק ל"עוסק" וכדי לנכות את המס נדרש שהתשומות ישמשו "לצורכי עסקו או לשימוש בעסקו" של אותו עוסק.
רשות מקומית המוגדרת בסעיף 1 לחוק מע"מ כמלכ"ר, הפועלת במסגרת הסמכויות המוענקות לה על פי החוק – פעילותה תסווג כפעילות של מלכ"ר, שאינו חייב במס ערך מוסף על פעילותו ואיננו רשאי לנכות מס תשומות, אך לא כאשר היא פועלת בפעילות עסקית רגילה, שאז בסמכות מנהל מע"מ לפי סעיף 58 לחוק מע"מ, לחייבה במס ערך מוסף על פעילותה העסקית.
כאשר מדובר בהקמתן של מערכות תשתית שונות בתחומה של רשות מקומית וכן תחזוקתן השוטפת, נקבע בעבר בבית המשפט העליון שמדובר בחובתה על פי דין של הרשות המקומית לבצע עבודות פיתוח ותשתית, כגון סלילת כבישים, בניית מדרכות, הקמת מערכות צנרת, תאורה וכו'.
בעת רכישת מקרקעין ע"י יזם, קיימות 3 דרכים בהן יכולה רשות מקומית לפעול על מנת למלא חובתה לדאוג לפיתוח התשתיות באותן מקרקעין, כאשר תוצאת המע"מ בכולן הינה זהה:
- בדרך של פיתוח עצמי – הרשות מתקשרת עם קבלן משנה, שגובה ממנה מע"מ עבור שירותיו. מאחר והרשות המקומית הינה מלכ"ר, היא איננה רשאית לקזז את המע"מ ובמקביל היא גובה מהיזם אגרות והיטלים הכוללים את סכום המע"מ, שאותו היזם אינו רשאי לנכות, שכן אינו מקבל חשבונית מהרשות.
- בדרך של "תאגיד עירוני" – היזם משלם לתאגיד עבור ביצוע עבודות הפיתוח ומקבל חשבונית הכוללת מע"מ. אולם, מאחר שהתשלום הינו במקום אגרות, היזם אינו רשאי לנכות את המע"מ.
- בדרך של "פיתוח יזם" – הרשות המקומית מטילה את עבודות הפיתוח על היזם תוך ויתור על אגרות והיטלים. בית המשפט קבע (ע"א 1306/99 חוף הכרמל) כי יש לראות בהסכם שכזה 2 עסקאות חליפין, מצד אחד היזם מעניק עבודות פיתוח עבור הרשות ומן הצד השני אמור לשלם, כיזם, היטלים ואגרות, ללא יכולת לנכות את מס התשומות שכן כאמור, לא תסופק לו חשבונית מס ע"י הרשות.
בשבוע שעבר, ניתן פסק דין הולנדר שטרן חברה לבניין בע"מ (ע"מ 1923-06-13)
(להלן: "החברה") אשר עסק בסוגיה, האם זכאית החברה לקזז את מס התשומות בחשבונית שהוצאה לה ע"י חברה אחרת בגין ביצוע עבודות הפיתוח, מקום שבו נקבע בתב"ע כי עבודות הפיתוח יבוצעו ע"י היזמים ועל חשבונם?
לטענת החברה, כאשר עבודות הפיתוח מוטלות במסגרת הוראות התב"ע על היזם, הרי שמועברת מכתפי הרשות המקומית האחריות לביצוען אל היזם, שכן לתב"ע ש תוקף של חיקוק ומשכך "מקבל השירות" הינו היזם ולא הרשות המקומית ולכן אין סיבה שלא להתיר לחברה את מס התשומות הכלול בחשבונית בגין העסקה.
בית המשפט חזר על פסיקותיו של בית המשפט העליון הן בעניין חוף הכרמל והן בעניין
ראדקו (דנ"א 2234/09) וקבע כי על אף התוקף המשפטי של התב"ע כחיקוק, הרי שמאחר והרשות המקומית היא זו החייבת בחובה הבסיסית לבצע את עבודות הפיתוח, מקבל השירות עבור עבודות פיתוח הוא תמיד הרשות המקומית וכנגד עבודות הפיתוח עומדים תמיד האגרות וההיטלים ומשכך אין מקום לתוצאת מס שונה רק בגלל שהרשות והיזם בחרו בדרך זו או אחרת לביצוע עבודות הפיתוח.
ועל כן קבע בית המשפט , כי גם במקרה זה אין להתיר את קיזוז מס התשומות שנכלל בחשבונית.
לפרטים נוספים, תגובות והערות, ניתן ליצור קשר עמי בטלפון 050-6209895 או במייל [email protected]
אהרון צ'יסמדיה, עו"ד (רו"ח)
© כל הזכויות שמורות לעו"ד (רו"ח) אהרון צ'יסמדיה
