"אופציית מכר" איננה נכללת תחת הגדרת המונח "מכירה" בסעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין

הגדרת "מכירה" בסעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין (להלן: "החוק") מונה 4 חלופות, שכל אחת מהן תיחשב כמכירה לעניין החוק.

בחלופה השניה להגדרה, מחיל החוק את הגדרת "מכירה", גם על פעולה של "הענקת זכות לקבל זכות במקרקעין" (להלן: "אופציה") ועל כן למעשה עסקת אופציה הינה עסקה בפני עצמה החייבת במס שבח ורכישה ככל מכירת זכות במקרקעין. (יצוין כי החל מתיקון 50 לחוק, מעניק פרק חמישי 2 לחוק פטור ממס שבח וממס רכישה במכירת אופציה, העומדת במספר תנאים מצטברים הקבועים, כאשר מנגנון זה מוכר כ"אופציה ייחודית").

ככלל ישנם 2 סוגי אופציות

1. "אופציית רכש" המאפשרת לבעל האופציה לרכוש את הנכס במחיר נקוב שהוא ידוע מראש – הכח עובר לרוכש לחייב את הבעלים למכור.
2. "אופציית מכר" המאפשרת לבעל האופציה למכור את הנכס במחיר ידוע מראש בעתיד – הכח עובר למוכר לחייב את הרוכש לרכוש.

העמדה המקובלת בין המלומדים הינה, שהגדרת "מכירה" בסעיף 1 לחוק, עוסקת באופציית רכש (call) בלבד ולא באופציית מכר (put), מהסיבה שהבעלים באופציית מכר אינו מתחייב למכור את המקרקעין ולכן לא ניתן לומר שהועברה זכות במקרקעין.

בשבוע שעבר, קיבלה עמדה זו גושפנקא רשמית מאת רשות המיסים במסגרת החלטת מיסוי 7453/22 (להלן: "החלטת המיסוי") אשר עסקה באופציית מכר בעסקאות B.O.T .

באופן כללי עסקאות B.O.T – Build Operate Transfer, מוכרות כעסקאות שותפות בין המגזר הפרטי לציבורי כאשר המגזר הפרטי הוא זה שמממן את הפרויקט, מתפעל אותו לזמן מוגבל ומשיבו למדינה לאחר מכן והכנסותיו של היזם הפרטי נובעות בעיקר מתשלומים מציבור המשתמשים בפרויקט (לדוגמא: כביש 6).

בהחלטת המיסוי, התבקשה רשות המיסים לאשר, כי "אופציית מכר" לתקופת זיכיון נוספת (לחילופי פיצוי כספי) שניתנה כחלק מהסכם פשרה בסכסוך שהתגלע בין 2 חברות במסגרת עסקת B.O.T, החברה הזוכה בפרויקט (להלן: "החברה") והחברה המחכירה את הקרקע
(להלן: "המחכירה") לא תיחשב "מכירה" לפי החוק.

ואכן, בהחלטת המיסוי אישרה רשות המיסים את המבוקש וקבעה כדלקמן:

1. אופציית מחכיר (אופציית מכר) איננה נכללת תחת הגדרת המונח "מכירה" הקבוע בסעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין, שכן באופציה מסוג זה אין מדובר בהענקה של זכות במקרקעין- ה"קונה" הוא המתחייב לרכוש את הזכות במקרקעין, ובהתאמה ה"מחכיר" מחזיק בזכות הברירה האם להאריך את תקופת החכירה.
2. אופציית המכר, תיחשב ככזו רק אם תעמוד בתנאים הבאים:
   1. זכות הבחירה תינתן למחכירה ממועד החתימה על הסכם הפשרה ועד לסיום תקופת הזיכיון.
   2. זכות הברירה תהא בלעדית אצל המחכירה ולא אצל החברה, כך שהאפשרות לתקופת זיכיון נוספת תהא תלויה אך ורק במחכירה.
   3. השקילות הכלכלית בין החלופות תישמר – השווי הכלכלי של תקופת הזיכיון הנוספת יהא שקול כלכלית להתחייבות לתשלום הפיצוי הכספי.
   4. ההסכם אשר ייחתם בין הצדדים יצביע על כך שמדובר באופציה של המחכירה ולא של החברה.
   5. תקופת הזיכיון הנוספת לא תעלה על 25 שנים.

 ניתן לראות אם כן, כי עמדת המלומדים במהלך השנים, קיבלה כעת אישור רשמי של רשות המיסים ולפיה "אופציית מכר" ברורה ובלעדית שתלויה אך ורק במוכר/מחכיר המקרקעין (ולא ברוכש/חוכר), איננה נכללת תחת הגדרת המונח "מכירה" בסעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין .

את כל המאמרים ניתן למצוא באתר בכתובת: www.atz-law.co.il

אהרון צ'יסמדיה, עו"ד (רו"ח)

  © כל הזכויות שמורות לעו"ד (רו"ח) אהרון צ'יסמדיה