נישום שדיווח כדין על הכנסותיו ולא דרש בניכוי פחת –לא יידרש לנכות פחת משווי הרכישה

השבוע הגיעה לסיומה מחלוקת רבת שנים בין מנהל מסמ"ק למייצגים בעקבות פסיקת בית המשפט העליון בע"א 5883/18 מנהל מסמ"ק חדרה נגד PIV BV בערעור שהוגש על ו"ע 57111-05-16 BV נ' מנהל מס  חדרה (ראו הרחבה במאמר מיום 31/5/18) אשר עסק בסוגיה הבאה:

האם יש לנכות פחת משווי הרכישה בעת חישוב השבח, על אף שלא נוכה מההכנסה החייבת במס הכנסה?

סוגיה זו נדונה במספר פסקי דין בוועדות ערר בעבר (בין היתר בו"ע 18232-05-11 ברמן) ובתי המשפט קבעו במפורש, כי אין לנכות משווי הרכישה פחת שלא נוכה בפועל מהכנסתו של המוכר.

עם זאת, במקרה הנדון הגיש מנהל מסמ"ק ערעור לבית המשפט העליון, שכן לטענתו מאחר והמוכרת הפרה את חובתה על פי דין, נמנעה מלדווח על הכנסותיה לפקיד השומה ונמנעה מלשלם את מס על הכנסתה החייבת הרי שאם לא ינוכה הפחת, אזי המוכרת תיהנה פעמיים: גם מאי תשלום מס הכנסה וגם משווי רכישה גבוה ועל כן ביקש לקבוע כי יש לנכות פחת משווי הרכישה במקרה זה.

בית המשפט העליון סקר את הסוגיה ובשלב הראשון דחה את עמדתה המסורתית של רשות המיסים לפיה מאחר שהמחוקק השתמש בתיבה "ניתנים לניכוי" להבדיל מהתיבה "נוכו", הרי שעסקינן בסכומים שניתן היה לנכותם באופן עקרוני.

בית המשפט קבע שניתן לפרש את הסעיף לכאן ולכאן והמונח "ניתנים לניכוי" אינו מונע מלקרוא לתוכו הגבלה כי הכוונה אינה לכל הסכומים הניתנים לניכוי להלכה, אלא רק לאותם סכומים הניתנים לניכוי הלכה למעשה, דהיינו לא רק כעניין עיוני, אלא גם באופן מעשי.

אי לכך, קבע בית המשפט העליון כלל ולפיו, ברירת המחדל לבחינת החבות במס שבח היא כי הנישום ניכה את מלוא הסכומים הניתנים לניכוי כפחת מהכנסתו החייבת בגין המקרקעין במס הכנסה כאשר התוצאה היא שיש להפחית את מלוא סכומי הפחת משווי הרכישה בעת חישוב מס השבח.

לכלל זה קבע בית המשפט העליון חריג והוא: נישום שדיווח כדין על הכנסותיו ושילם את המס המתחייב, ואשר יעמוד בנטל להוכיח כי נמנע במסגרתם מניכוי מלוא הסכומים הניתנים לניכוי כפחת מהכנסתו החייבת במס הכנסה, זכאי לכך שסכומי הפחת שלא נוכו כאמור לא יתווספו לחישוב השבח (דהיינו, לא יופחתו משווי הרכישה).

ואולם, לחריג זה קבע בית המשפט העליון הגבלה כדלקמן: במקרה שבו נישום אשר לא דיווח כדין על הכנסתו החייבת במס הכנסה, וכתוצאה מכך גם לא ניכה בדיווחיו פחת באופן מלא או חלקי, בין אם לא חויב במס הכנסה בגין ההכנסות שלא דווחו ובין אם נערכה לו שומה על ידי מנהל המיסוי בגינן, אינו רשאי להעלות טענה כי לא נוכו מלוא הסכומים הניתנים לניכוי כפחת מהכנסתו החייבת, ועל כן יש להפחית לגביו בכל מקרה את מלוא סכומי הפחת משווי הרכישה בעת חישוב מס השבח.

בהתאם לכללים שקבע בית המשפט העליון, ניתוח עובדות המקרה מצביע כי המוכרת לא דיווחה על הכנסתה החייבת מהשכרת הדירה, וממילא אין באפשרותה לטעון כי שילמה מס הכנסה מלא, ללא ניכוי פחת ועל כן דבקות בעקרון מיסוי אמת ומניעת הטבה כפולה בגין הפחת מחייבת לראות את המוכרת כמי שניצלה את הפחת במהלך השנים ולחייב הוספת הפחת לשבח (דהיינו, להפחיתו משווי הרכישה) ועל כן קיבל את ערעור מנהל מסמ"ק.

 

ניתן לראות אם כן, כי מוכר אשר דיווח למס הכנסה על הכנסותיו כדין בגין נכס מקרקעין ויצליח לעמוד בנטל ההוכחה, כי לא ניכה פחת במהלך השנים מהכנסתו החייבת מנכס המקרקעין, לא ינוכה פחת משווי הרכישה (למעט במקרה של מיסוי 10% דמי שכירות לפי סעיף 122 לפקודה)
עם זאת,  מוכר אשר לא דיווח על הכנסותיו כדין כאמור, ינוכה בכל מקרה פחת משווי הרכישה בעת מכירת המקרקעין.

לפרטים נוספים, תגובות והערות, ניתן ליצור קשר עמי בטלפון 050-6209895 או במייל atz.tax@gmail.com

 

אהרון צ'יסמדיה, עו"ד (רו"ח)

    © כל הזכויות שמורות לעו"ד (רו"ח) אהרון צ'יסמדיה