חישוב מס הרכישה גם בשינוי מבנה ומיזוג ייעשה לפי שווי המקרקעין ולא לפי שווי המניות

בהתאם לסעיף 9(ב) לחוק מיסוי מקרקעין (להלן: "החוק"), בפעולה באיגוד מקרקעין יהא הרוכש חייב במס רכישה שהייתה חייבת בו מכירת זכות במקרקעין ששוויה הוא החלק היחסי משווי כלל הזכויות במקרקעין שבבעלות האיגוד, כאשר למעשה מדובר בעקרון "הרמת מסך" לפיו חישוב מס הרכישה בפעולה באיגוד מקרקעין יתבצע לפי  שווי המכירה של כלל הזכויות במקרקעין שבבעלות האיגוד ולא לפי שווים של המניות הנרכשות.

סעיף 103ב(א) לפקודת מס הכנסה (להלן: "הפקודה"), קובע פטור ממס לפי הפקודה וממס שבח מקרקעין לפי החוק, בהליך של מיזוג, כאשר הוראות זהות קיימות כאמור גם בנוגע להליכים של העברת נכסים או פיצול.

בהמשך לכך קובע סעיף 103ב(ב) כי: "בכל מקום שבו לא מתחייבת מכירה במס על שבח מחמת האמור בסעיף קטן (א), תתחייב המכירה במס רכישה בשיעור של 0.5% משוויה."

בפסק דין בריטיש ישראל (ו"ע 46205-08-11) קבע בית המשפט כי לשון סעיף 103ב(ב) לפקודה, מלמדת שבעסקת מיזוג חברות, תתחייב המכירה במס רכישה בשיעור של 0.5% משווין של המניות המועברות במסגרת עסקת המיזוג ולא משווי המקרקעין שבבעלות האיגוד (ראו הרחבה במאמר מיום 03/12/2015).

השבוע, ניתן פס"ד בבית המשפט העליון במספר ערעורים (ע"א 1210/16 מנהל מסמ"ק חיפה נ' בריטיש ישראל השקעות בע"מ, ע"א 1512/17 ארנה סטאר גרופ בע"מ נ' מנהל מסמ"ק רחובות ו-ע"א 4718/18 סקי דרופ החזקות בע"מ נ' מנהל מסמ"ק ת"א) אשר כולם עסקו בשאלה הבאה:

כיצד יש לחשב את מס הרכישה בפעולה באיגוד מקרקעין, המבוצעת לפי חלק ה2 לפקודה, העוסק בשינויי מבנה ומיזוג?

לטענת החברות הנישומות, לשון סעיפים 103ב(ב) ו-104(ד)(4) לפקודה ברורה, ועל פיה מס הרכישה מחושב משוויה של המכירה, קרי שווי המניות ומשכך אין "לייבא" לפקודה את הוראות סעיף 9(ב) לחוק ואין ללמוד מהגדרת השווי בחוק, לעניין שינוי מבנה ומיזוג בפקודה.

בית המשפט העליון, קיבל את עמדת מנהל מסמ"ק ופסק כי המונח "מס רכישה" הוא מוסד מוכר בדין, הקבוע ומוסדר בחוק מיסוי מקרקעין ובתקנות מכוחו. לפיכך, כאשר הפקודה קובעת חיוב "במס רכישה", חזקה היא כי הכוונה למס רכישה כהגדרתו בחוק מיסוי מקרקעין, שכן זהו הדין הקובע ומסדיר את מס הרכישה.

מאחר וסעיף 103 לפקודה קובע כי "תהא לכל מונח המשמעות שיש לו… בחוק מיסוי מקרקעין… זולת אם יש בחלק זה הוראה מפורשת אחרת" הרי שבעוד שלגבי שיעור מס הרכישה, אכן נקבעה בפקודה הוראה מפורשת אחרת (0.5%) , לגבי אופן חישוב המס החל אין הוראה מפורשת אחרת ויתרה מכך, המונח "שוויה" בפקודה, כוונתו "שווי המכירה", דהיינו חקיקה על דרך הפניה למונח מוכר ומוגדר בחוק מיסוי מקרקעין.

משעשה המחוקק שימוש במונח "מס רכישה", והפנה לחוק מיסוי מקרקעין, חזקה עליו כי התכוון להפנות ולהחיל את העקרונות של "מס רכישה", כקבוע בחוק מיסוי מקרקעין ובנוסף, עקרון ההרמוניה החקיקתית מחייב כי ככל שאין מניעה לכך, יש לפרש אותו מונח בו נעשה שימוש בשני דברי חקיקה העוסקים באותה מטריה באופן הרמוני, וחישוב מס הרכישה לפי שווי המניות, תוביל להעדר הרמוניה חקיקתית, שאין לה כל הסבר או הצדקה.

לסיכום קבע בית המשפט העליון, כי הכוונה בחלק ה2 לפקודה הייתה להטיל "מס רכישה", כפי מובנו הידוע והמקובל של מס זה לפי החוק, אך בשיעור מופחת של חצי אחוז, שהוא השיעור הנמוך המקובל שנקבע גם במקרים אחרים בהם ביקש המחוקק להקל או לעודד פעילות מסוימת כאשר חישוב מס הרכישה ייעשה לפי שווי המקרקעין ולא לפי שווי המניות.

 

לפרטים נוספים, תגובות והערות, ניתן ליצור קשר עמי בטלפון 050-6209895 או במייל [email protected]

 

אהרון צ'יסמדיה, עו"ד (רו"ח)

© כל הזכויות שמורות לעו"ד (רו"ח) אהרון צ'יסמדיה